Queda poco para la campaña del Impuesto sobre Sociedades, por ello, hemos querido adelantaros algunas de las novedades tributarias más recientes.
📌 Bases imponibles negativas
El pasado 30 de noviembre del 2021, el Tribunal Supremo en la sentencia nº 1.404/2021 mediante recurso de casación, zanjó de una vez el polémico tratamiento sobre “opción” en la compensación de bases imponibles negativas (BINs) del Impuesto sobre Sociedades (IS).
Recordemos que hasta la fecha solo había resoluciones dispares en cuanto a su naturaleza, cuyo tratamiento generalizado tanto por la Administración Tributaria como por los tribunales era el de la opción regulada en el artículo 119.3 de Ley 58/2003, de 17 de diciembre.
Bajo esta premisa, las BINs no podían deducirse si la declaración se presentaba de forma extemporánea. Quedó claro en su momento, que esta resolución perjudicaba no solo a los “olvidadizos” si no también a otros contribuyentes en muchas otras situaciones como, por ejemplo, podía ser, por el cambio de la calificación de una sociedad civil sin objeto mercantil a sociedad civil con objeto mercantil, estando obligada a tributar desde el inicio de su constitución en el IS, habiendo tributado por error previamente mediante régimen de atribución de rentas.
En cualquier caso, a partir de ahora cualquier contribuyente va a poder compensar las BINs incluso cuando se trate de liquidaciones extemporáneas, ya que el TS ha entendido que “la compensación de las BINs es un verdadero derecho autónomo, de modo que el contribuyente podrá ejercer el derecho de compensar o no ejercerlo, incluso, llegado el caso, renunciar a él”. “Y, como tal derecho, no admite restricción alguna si no es a través de las causas taxativamente previstas en la ley. No cabe, en consecuencia, impedir por vía interpretativa el ejercicio de un derecho a través de una declaración extemporánea”.
📌 Retribución de administradores
Superada la aclaración de la deducibilidad de los administradores en el IS y su improcedencia de calificarse como liberalidad tras la modificación del artículo 15e) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, la cuestión que aborda en este caso la Audiencia Nacional en el recurso nº703/2018, de fecha 6 de febrero del 2022, es la deducibilidad de la retribución de los administradores cuando el acuerdo de la junta general que la fijó es nulo.
Así, la AN ha entendido que, salvo que el acuerdo sea contrario al orden público, entendiendo por tal, derechos que vulneren la Constitución, o constitutivos de delito, o contradictorios de los principios esenciales y configuradores del derecho societario, no puede sostenerse la no deducibilidad de la retribución de un administrador derivado de un acuerdo declarado nulo, siempre que no haya sido impugnado por las partes.
En ese sentido, la AN entiende que, si en el plazo correspondiente los socios no han impugnado el acuerdo, se entenderá convalidado por inacción.
Por tanto, aunque el acuerdo sea considerado nulo, porque “lesione el interés social en beneficio de los socios y administradores desde el punto de vista de la capacidad económica de la sociedad, de la anterior situación retributiva y de la falta de justificación del incremento acordado”, tal y como plantea el supuesto que aborda la AN, siempre que los socios no hayan impugnado el acuerdo en el plazo de un año, este se entenderá convalidado y por tanto válido a todos sus efectos, incluyendo la posible deducibilidad del gasto en el IS del ejercicio correspondiente.
📌 Derechos de voto en una operación de canje de valores
La Dirección General de Tributos en su Consulta vinculante V0171-22 de 3 de febrero de 2022, establece el perímetro de aplicación para que una operación pueda ser calificada como canje de valores.
Así, la DGT en aplicación del artículo 76.5 de la Ley del IS entiende que, a efectos del cómputo de la mayoría de los derechos de voto solo se puede tener en cuenta la participación directa entre el socio y la sociedad beneficiaria. De esta manera, aun cuando la suma de las participaciones indirectas alcanzase dicha mayoría, la operación no podría calificarse como canje de valores, ya que no se cumpliría el citado texto de la Ley: “tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella”.
De esta forma, la DGT limita la aplicación del concepto, excluyendo cualquier posibilidad de ejercitar el control político sobre la sociedad beneficiaria que recibe las aportaciones del canje.
📌 Tributación mínima
Tras la publicación en el BOE de la Ley 22/2021 de los Presupuestos Generales del Estado, el pasado 29 de diciembre, y tras su adaptación al artículo 30.bis la Ley del IS, con efectos de enero del 2022 se incorpora un nuevo tipo mínimo a tributar por las sociedades.
El tipo mínimo del 15% se aplicará a contribuyentes individuales con una cifra de negocio en el periodo impositivo anterior, de al menos 20 millones de euros, o para los grupos fiscales independientemente de su cifra de negocio. Por tanto, estarán obligados a la tributación mínima todos los grupos fiscales iniciados a partir del 2022, y los iniciados con anterioridad, a partir de este año.
Para las entidades de nueva creación, aunque en el año de su constitución alcancen la cifra de los 20 millones, no les surgiría la obligación hasta un año posterior. Además, en estos casos el tipo de tributación mínima es del 10%.
Estarán excluidos del tipo mínimo los siguientes contribuyentes:
- Entidades que tributan al tipo de gravamen del 10% a las que es de aplicación el régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos;
- Instituciones de Inversión Colectiva que tributan al tipo de gravamen del 1%;
- Fondos de pensiones que tributan al tipo de gravamen del 0%;
- Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (SOCIMI). Al respecto, parece razonable entender que la exclusión de la tributación mínima solo alcanza a las SOCIMI que hayan optado por la aplicación del régimen fiscal especial, con independencia de que una parte de su base imponible pueda estar sujeta al tipo general de gravamen del 25%.
El mecanismo de aplicación será el siguiente:
1. A la base imponible (rdo. contable + ajustes + BINs) se le aplicará el tipo mínimo del 15%. Su resultado será la cuota líquida mínima.
Por ejemplo;
Base imponible 1.000.000
Tipo impositivo 15%
Cuota líquida mínima (CLM) 150.000
2. A la base imponible (rdo. contable + ajustes + BINs) se le aplicará el tipo del 25%, menos las bonificaciones y deducciones por doble imposición internacional. Su resultado será la cuota íntegra ajustada.
Siguiendo el ejemplo anterior, imaginemos que el contribuyente tiene una deducción generada por doble imposición de 50.000 euros, que se le restará a la cuota íntegra.
Imaginemos que también tiene derecho a la deducción por I+D por importe de 70.000 euros. En este caso, como la cuota íntegra ajustada es superior a la tributación mínima, el contribuyente se podrá ajustar la deducción por I+D (según sus propios límites) pero hasta el importe de la cuota líquida mínima. En cambio, si de la cuota íntegra ajustada se extrajese que es inferior al importe de la tributación mínima, el contribuyente no podría aplicarse la deducción por I+D generada.
Base imponible 1.000.000
Tipo impositivo 25%
Cuota íntegra 250.000
Deducciones (DDI) 50.000
Cuota íntegra ajustada 200.000 (> 150.000 CLM)
Deducciones por I+D 50.000*
Cuota líquida 150.000
*Quedarán pendientes 20.000€ de I+D en ejercicios futuros
Es decir, de la comparación de la cuota íntegra ajustada resultante de aplicar dichas reglas, respecto de la cuota líquida mínima, pueden presentarse las dos situaciones siguientes:
a) Cuota íntegra ajustada inferior a la cuota líquida mínima. En este caso, la referida cuota íntegra ajustada tiene, a estos efectos, la consideración de cuota líquida mínima y, por tanto, sobre la misma no puede aplicarse ninguna otra deducción en la cuota a la que tenga derecho el contribuyente.
b) Cuota íntegra ajustada superior a la cuota líquida mínima. En este otro caso, sobre la referida cuota íntegra ajustada se aplican las restantes deducciones que resulten procedentes, con los límites aplicables en cada caso, hasta el importe de dicha cuota líquida mínima.
Por lo tanto, la tributación mínima supone una limitación a la aplicación de determinadas deducciones, como las actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, creación de empleo y creación de empleo para trabajadores con discapacidad de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
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